حسابدار

          استاندارد حسابدارى شماره 28 فعاليتهاى بيمه عمومى (لازم‌الاجرا براي کليه صورتهاي مالي که دوره مالي آنها از تاريخ اول فروردين 1386 يا بعد از آن شروع مي‌شود)     استاندارد حسابدارى شماره 28 فعاليتهاى بيمه عمومى      فهرست مندرجات   شماره بند     هدف 1 دامنه كاربرد 2 تعاريف 3 شناخت درآمد حق بیمه 14 - 4 ‌حق بيمه عاید نشده 19 - 15 خسارت 28 - 20 ذخیره تکمیلی 30 - 29 حق بيمه‌‌های اتكايى 37 - 31 انتقال پرتفوى 40 - 38 بیمه مشترک 43 - 41 مخارج تحصیل 45 - 44 افشا 49 - 46 تاریخ اجرا 50 مطابقت با استانداردهای بین‌المللی حسابداری   پیوست شماره 1 :  نمونه صورتهای مالی   پیوست شماره 2 :  مبانی نتیجه‌گیری     استاندارد حسابدارى شماره 28 فعاليتهاى بيمه عمومى‏ اين استاندارد بايد باتوجه به ” مقدمه‌اي بر استانداردهاى حسابدارى “ مطالعه و بكار گرفته شود.   هدف 1  . هدف اين استاندارد تجويز روشهاى حسابدارى براى حق‌بيمه، خسارت و مخارج تحصيل بيمه‌هاى عمومى مستقيم و اتكايى و همچنين افشاى اطلاعات اين نوع فعاليتها در صورتهاى مالى شرکتها و مؤسسات بيمه است. الزامات سایر استانداردهای حسابداری درصورتی برای فعالیتهای بیمه عمومی کاربرد دارد که توسط این استاندارد جایگزین نشده باشد. دامنه كاربرد 2   . اين استاندارد بايد در مورد فعاليتهاى بيمه عمومى و بيمه عمر زماني بكار گرفته شود و در مورد ساير بيمه‌هاي زندگى كاربرد ندارد. تعاريف 3   . اصطلاحات ذيل در اين استاندارد با معانى مشخص زير بكار رفته است: ·      قرارداد بیمه  (بیمه نامه) :   عقدی است كه به موجب آن يك طرف (بيمه‌گر)  متعهد مي‌شود در ازاى دريافت حق بيمه از طرف ديگر (بيمه‌گذار)، در صورت وقوع حادثه، خسارت وارده به او يا شخص ذينفع را جبران كند يا مبلغ معینی را به وى يا شخص ذينفع بپردازد. ·      بیمه زندگی :  نوعی بیمه مرتبط با حیات یا فوت انسان است که بیمه‌گر نسبت به پرداخت وجوهی معین براساس رویداد مشخصی، اطمینان می‌دهد. ·      بيمه عمومى :  به بیمه‌های غیر از بیمه زندگی اطلاق می‌شود. ·      حق بيمه :  مبلغی است که بیمه‌گر در ازای پذیرش خطر طبق قرارداد بیمه از بیمه‌گذار مطالبه می‌کند. ·      تاريخ شروع پوشش بیمه ای :  عبارت است از تاریخ شروع پذیرش خطر توسط بیمه‌گر طبق قرارداد بیمه.   ·      بيمه اتکايي :  بیمه‌‌ای است كه به موجب آن يك طرف (بيمه‌گر اتکایی)  در ازاى دريافت حق بيمه، جبران تمام يا بخشى از خسارت وارده به طرف ديگر (بيمه‌گر واگذارنده) را بابت بيمه‌نامه يا بيمه‌نامه‌هاي صادره و يا قبولى توسط وى، تعهد مي‌کند. ·      بيمه اتكايى نسبى :  نوعى بيمه اتکايي است كه به موجب آن بيمه‌گر اتکایی در قبال دريافت نسبتى از حق بيمه قرارداد بيمه اوليه، تعهد مي‌کند به‏همان نسبت خسارت وارده به بيمه‌گر واگذارنده را جبران كند. ·      بيمه‌اتكايى غيرنسبى :   نوعى بيمه‌اتكايى است كه در آن بيمه‌گر  اتکایی در قبال دريافت حق بيمه، تعهد مي‌کند تمام يا بخشى از خسارت مازاد بر سقف از پيش تعيين شده را جبران كند. ·      خسارت :  عبارت است از مبلغ قابل پرداخت در اثر وقوع حوادث تحت پوشش قرارداد بيمه. شناخت درآمد حق بيمه‏ 4   . درآمد حق بيمه بايد از تاریخ شروع پوشش بیمه‌‌ای و به‌محض اينكه حق‌ بيمه به‌گونه‌اى اتكاپذير قابل اندازه‌گيرى باشد، شناسايى شود. 5  . بيمه‌گر درآمد حق بيمه را در ازاى پذيرش خطر كسب مي‌کند، لذا درآمد حق بيمه از تاريخ شروع پوشش بیمه‌ای، و نه تاریخ صدور، در رابطه با هريك از بيمه نامه‌ها شناسايى مي‌شود. با اين وجود، بنابه ملاحظات عملى، بيمه‌گران معمولاً  براى شناسايى درآمد، از مبناهایی استفاده مي‌کنند كه براساس آن، تاریخ مزبور به‌طور تقریبی تعیین می‌شود. براى مثال بيمه‌گر مستقيم ممكن است فرض كند براى تمام بيمه‌نامه‌هاي صادر شده در يك ماه، خطر از اواسط ماه پذيرفته شده است. استفاده از اين مفروضات در صورتى قابل پذيرش است كه نتيجه حاصل از بكارگيرى آن با شناسايى درآمد از تاريخ شروع پوشش بیمه‌ای هر بيمه‌نامه در دوره مالی مربوط، تفاوت با اهميتى نداشته باشد. 6  . چنانچه بيمه‌گر براساس قوانین و مقررات مبالغى را از جانب سازمانهاى دولتى يا ساير اشخاص ثالث از بيمه‌گذار دريافت كند و بدون دخل و تصرف آن را به حساب ذینفع واريز كند، اين مبالغ درآمد بيمه‌گر تلقى نمي‌شود. 7   . درآمد حق بيمه بايد به‌ طور يكنواخت در طول دوره بيمه‌نامه (براى بيمه‌هاي مستقيم) يا در طول دوره پذیرش غرامت (براى بيمه‌هاي اتكايى)  شناسايى شود مگر اينكه الگوى وقوع خطر در طول دوره بيمه‌نامه يكنواخت نباشد كه در اين‌صورت درآمد حق بيمه متناسب با الگوى وقوع خطر برآوردی، شناسايى مي‌شود. 8  . در بيمه‌هاي عمومى، مبلغ حق بيمه در ازاى پوشش خطر براى يك دوره زمانى معين دريافت مي‌شود. اين دوره زمانى معمولاً  با دوره مالى تحت پوشش صورتهاى مالى متفاوت است و درنتيجه حق بيمه مربوط به بيمه‌نامه‌هاي صادر شده در هر دوره با درآمد حق بيمه برابر نيست. بخشى از حق بيمه که مرتبط با پوشش خطر بعد از پایان دوره مالی می‌باشد طبق بند 15 زیر حق بيمه عايد نشده محسوب می‌شود. 9  . در رابطه با بسيارى از بيمه‌هاي عمومى، درآمد حق بيمه معمولاً  متناسب با گذشت زمان شناسايى مي‌شود. اين روش در مواردى مناسب است كه خطر وقوع حوادثى كه منجر به خسارت مي‌شود در طول دوره بيمه‌نامه تقريباً يكنواخت باشد. 10 . در بعضى رشته‌ها همانند بيمه مهندسى، الگوى وقوع خطر در طول دوره بيمه‌نامه يكنواخت نيست. درمورد بيمه‌هاي مهندسى (نظير سدسازى) در اوايل انجام پروژه‌ها خطرات كمتر است و معمولاً در مراحل پايانى پروژه احتمال وقوع خطر و تحمل خسارت افزايش مى‌يابد. درآمد حق بيمه اين نوع بيمه‌ها متناسب با الگوى وقوع خطر برآوردی شناسايى مي‌شود. 11  . در مواردى كه طبق بیمه نامه ، مبلغ حق بيمه در آينده مشمول تعديل می‌باشد، حق بيمه تعديل شده باید در موارد ممکن به عنوان مبناى شناسايى درآمد حق بيمه مورد استفاده قرار گيرد. اگر نتوان مبلغ تعديل را به‌گونه‌اي اتكاپذير براورد كرد، مبلغ اوليه حق بيمه كه باتوجه به سایر اطلاعات مربوط  تعديل مي‌شود بايد به عنوان مبنای شناسایی درآمد حق بيمه استفاده شود. 12 . در بعضى از انواع بیمه‌ها، حق بيمه باتوجه به نتايج رویدادها و اطلاعاتى كه تنها در طول دوره بيمه يا پس از آن مشخص مىشود، تعديل مىگردد. براى مثال، بيمه باربرى دریایی و بیمه آتش‌سوزى انبارها از انواع بيمه‌هاى قابل تعديل است كه در ابتداى دوره بيمه، مبلغ اولیه حق بيمه توسط بيمه‌گذار به بيمه‌گر پرداخت و سپس براساس اعلاميه حمل يا اعلام موجودى، تعديل مي‌شود. 13  . درآمد حق بيمه مربوط به بيمه‌نامه‌هاي بين راهى بايد براساس الزامات بندهاى 4، 7 و 15   شناسايى شود. 14 . بيمه‌گر ممكن است اطلاعات كافى جهت تشخيص بيمه‌نامه‌هاي صادر شده در اواخر سال مالى كه تاريخ شروع پوشش بیمه‌ای آن قبل از تاريخ ترازنامه است، نداشته باشد. اين نوع بيمه‌نامه‏ها را بيمه‌نامه‌هاي بين راهى مي‌گويند. باتوجه به اينكه درآمد حق بيمه از تاريخ شروع پوشش بیمه‌ای شناسايى مي‌شود، مبلغ بيمه‌نامه‌هاي بين راهى براساس تجارب گذشته و رويدادهاى پس از تاريخ ترازنامه براورد مي‌شود و حصه عايد شده آن به عنوان درآمد حق بيمه شناسايى مي‌شود. حق بیمه عاید نشده 15  . بخشی از حق بیمه مرتبط با بیمه‌نامه‌های صادره طی دوره مالی که قابل انتساب به پوشش خطر بعد از پایان دوره مالی است به‌عنوان حق بیمه عاید نشده شناسایی می‌شود. 16  . روشهای برآورد حق بیمه عاید نشده باید به‌گونه‌ای انتخاب شود که مبلغ برآوردی تفاوت با اهمیتی با بدهی واقعی در تاریخ ترازنامه نداشته باشد. 17 . درمواردی که الگوی وقوع خطر در طول دوره بیمه‌نامه تقريباً یکنواخت است برای محاسبه حق‌بیمه عاید نشده از روش تناسب زمانی استفاده می‌شود. شیوه‌های محاسبه حق بیمه عاید نشده در روش تناسب زمانی برای بیمه نامه‌های سالانه شامل روزانه (365/1)، ماهانه (24/1)،
فصلی (8/1) و سالانه (2/1)  است.   در شیوه روزانه حق بیمه عاید نشده شامل مجموع حق بیمه‌های عاید نشده‌ای است که در پایان دوره مالی باتوجه به مدت منقضی‌ نشده بیمه‌نامه‌ها محاسبه می‌شود. در شیوه فصلی فرض می‌شود که صدور بیمه‌نامه‌ها در طی فصل به‌طور یکنواخت است درصورتی که در شیوه ماهانه فرض بر این است که صدور بیمه‌نامه‌ها در طول ماه به‌طور یکنواخت است.     چنانچه صدور بیمه‌نامه‌ها در طول دوره مالی یکنواخت نباشد هرچه طول دوره مورد نظر برای محاسبه حق بیمه عاید نشده کمتر شود، سطح دقت آن بیشتر می‌شود. 18  . در مواردى كه حق بيمه متناسب با گذشت زمان به عنوان درآمد شناسايى مي‌شود، روش  تناسب زمانی بايد به‌گونه‌اي انتخاب و بكار گرفته شود كه دقت آن از روش فصلى (يا روش 8/1)كمتر نباشد. 19 . چنانچه دوره بيمه‌نامه بيش از يك سال باشد، در اعمال روش تناسب زمانى حق‌بيمه يكساله در محاسبات مدنظر قرار مىگيرد و حق بيمه مازاد بر یک سال، به طور كامل به عنوان حق بيمه عايد نشده محسوب مى‌گردد. خسارت‏ 20  . بدهى بابت خسارت معوق بايد براى بيمه‌هاي مستقيم و اتكايى شناسايى شود. مبلغ خسارت معوق بايد بيانگر براورد معقولی از مخارج لازم براى تسويه تعهد فعلى در تاريخ ترازنامه باشد. 21  . بدهى بابت خسارت معوق بايد شامل مبالغ زير باشد: الف .  خسارت واقع شده‌ای که گزارش نشده است، ب . خسارت گزارش شده‌ای که پرداخت نشده است، ج .  خسارتی كه به‌ طور كامل گزارش نشده است و د . مخارج براوردى تسويه خسارت.   22 . حصول اطمينان نسبت به شناسايى هزينه‌ها و بدهيهای مرتبط با خسارت در دوره مالى مربوط، حائز اهميت است. خسارت، ناشي از حوادث تحت پوششى است كه در طول دوره‌ بيمه‌نامه اتفاق مي‌افتد. برخى خسارتها در دوره مالى وقوع حادثه به بيمه‌گر گزارش و در همان دوره تسويه مي‌شود و برخى‏ نيز ممكن است تا پايان دوره مالى تسويه نشود. همچنین، ممكن است حوادثى واقع و منجر به خسارت شود اما تا پايان دوره مالى به بيمه‌گر گزارش نگردد. اين‌گونه خسارتها، خسارت واقع شده‌ای‌که گزارش نشده است ناميده مي‌شود. بدهى مربوط به خسارت واقع شده‌ای که پرداخت نشده است (شامل خسارت گزارش نشده)، باتوجه به تجربیات در‌مورد خسارت واقع شده در گذشته و آخرين اطلاعات موجود براورد و شناسايى مي‌شود. براى براورد مبلغ خسارت ياد شده، نه‌تنها تجربيات گذشته بلكه تغيير شرايط از قبیل آخرین حوادث فاجعه‌آميز و تغيير در حجم و تركيب خطرات تحت پوشش بيمه درنظر گرفته مي‌شود. 23 . تشخيص اجزای تشکیل دهنده مخارج نهايى جبران خسارت توسط بيمه‌گر، براى تعيين هزينه‌هاى خسارت دوره مالى و بدهى خسارت معوق در تاريخ ترازنامه، حائز اهميت است. اين اجزا شامل مبالغ قابل پرداخت بابت خسارت طبق مفاد بیمه‌نامه و مخارج تعیین و تسویه خسارت است. مخارج تعیین و تسويه خسارت شامل مخارج مستقيم هر خسارت مانند حق‌الزحمه خدمات کارشناسی و حقوقی و همچنين آن‌دسته از مخارج غیرمستقیمی است که بتوان با هر خسارت مرتبط دانست. در تعیین مخارج نهایی جبران خسارت، مبالغ بازیافتنی از طریق حق جانشینی و یا اقلام اسقاطی از مبلغ خسارت کسر می‌شود. 24 . بدهى بابت خسارت معوق شامل خسارت پرداخت نشده و مخارج مستقيم و غیرمستقیم تسويه خسارتی می‌باشد که در دوره‌های مالی جاری و گذشته واقع شده است، چون اين مبالغ بيانگر تعهد فعلى بيمه‌گر درنتيجه وقوع رويدادهاى گذشته است. 25 . ذخاير لازم براى خسارت معوق باتوجه به خسارت براوردى هر مورد يا طبقه‌اى از يك رشته (مثلاً  در بيمه بدنه براساس مدل و سال توليد) تعيين مي‌شود. علاوه‌بر اين ممكن است براى هر رشته نيز از فرمولهاى رياضى استفاده شود. انتخاب روش محاسبه به نوع بيمه و قضاوت مديريت بستگى دارد. روشى كه توسط مديريت انتخاب مي‌شود بايد به‌ طور يكنواخت اعمال گردد. 26 .     شناسايى هزينه‌ها و بدهيهاى مربوط به اجزاى تشكيل‌دهنده مخارج نهايى جبران خسارت به ميزان قابليت اتكاى اندازه‌گيرى اين اجزا بستگى دارد. بعضى بيمه‌گران، برای برآورد مخارج نهایی جبران خسارت با توجه به تجربيات گذشته خود و صنعت از فرمولهاى خاصى استفاده مىكنند. اين فرمولها در صورتى قابل‌اتكا خواهد بود كه متكى به تعداد سالهاى كافى باشد و به‌گونه‌اي مناسب براى درنظر گرفتن تحولات اخير تعديل گردد. 27 . تعديل بدهى خسارت معوق براساس اطلاعاتى كه پس از شناخت اوليه بدست مى‌آيد، ضرورى است. هدف از انجام اين تعديلات، براورد دقيق‌تر مخارج مورد انتظار جبران خسارت است. همانند ساير بدهيها، اثر اين تعديلات بر بدهى خسارت معوق و هزينه خسارت به محض دسترسی به اطلاعات جديد، شناسايى مي‌شود. با اين‌گونه تعديلات به عنوان تغییر در براورد حسابدارى برخورد مي‌شود. 28  . مبالغ دریافتنی از بیمه‌گر اتکایی بابت خسارت واقع شده ، اعم از گزارش شده و گزارش نشده، باید در دوره وقوع از یک طرف به‌عنوان دارایی و از طرف دیگر به‌عنوان درآمد بیمه‌گر واگذارنده شناسایی شود و نباید حسب مورد با بدهی یا هزینه مربوط تهاتر شود. ذخیره تکمیلی 29  . چنانچه حق بيمه‌هاي عايد نشده براى پوشش خسارت مورد انتظار مربوط به بیمه‌نامه‌های منقضی نشده در تاریخ ترازنامه کافی نباشد باید ذخیره تکمیلی لازم برای آن شناسایی شود. 30 . براى تعيين ذخيره تکمیلی، هر رشته از فعالیتهای بیمه‌ای به‌طور جداگانه درنظر گرفته می‌شود. برای این منظور، مجموع حق بیمه عاید نشده هر رشته با مجموع خسارت مورد انتظار و هزینه‌های مربوط به آن مقایسه و در صورت وجود کسری، ذخیره تکمیلی شناسایی می‌شود. حق بيمه‌هاي اتكايى‏ 31  . حق بيمه اتکایی واگذاری به بیمه‌گران اتکایی باید توسط بیمه‌گر واگذارنده از تاریخ شروع پوشش بیمه‌ای و طی دوره تأمین خسارت قرارداد بیمه اتکایی، به‌طور یکنواخت طی دوره پوشش بیمه‌ای یا متناسب با  الگوی وقوع خطر، به‌عنوان هزینه بیمه اتکایی واگذاری در صورت سود و زیان شناسایی شود. 32 . بيمه‌گران مستقیم و اتکایی معمولاً  بخشى از خطرات قبولى را به بيمه‌گران اتكايى منتقل و درقبال پوشش بیمه‌ای مجدد، بخشى از حق بيمه دريافتى را به آنها پرداخت مي‌کنند. این مبالغ، هزینه بیمه‌ اتکایی واگذاری نامیده می‌شود. 33 . بيمه‌گر واگذارنده معاملات بيمه مستقيم و بيمه اتکايي را به صورت جداگانه گزارش می‌كند تا دامنه و اثربخشى بيمه اتکايي براى استفاده‌كنندگان صورتهاى مالى به‌ طور شفاف گزارش شود و شاخصهايى از عملكرد مديريت خطر به استفاده‌كنندگان ارائه گردد. براين اساس، حق بيمه واگذارى به بيمه‌گران اتكايى به عنوان هزينه شناسايى می‌شود و با درآمد حق بيمه تهاتر نمی‌گردد. خسارت دريافتى يا دريافتنى از بيمه‌گران اتكايى نيز توسط بيمه‌گر مستقيم به عنوان درآمد شناسايى مي‌گردد و با هزينه خسارت يا هزينه حق بيمه اتکايي واگذارى تهاتر نمي‌شود. 34 . هزینه بیمه اتکایی واگذاری باتوجه به شرایط قرارداد منعقد شده با بیمه‌گر اتکایی یا الزامات قانونی شناسایی می‌شود. حق ‏بيمه اتکايي واگذارى در بيمه‌هاي اتكايى نسبى به‌ طور هماهنگ با بيمه‌هاي مستقيم مربوط به عنوان هزينه شناسايى مي‌گردد. به ‌عبارت ديگر هزينه بيمه اتکايي واگذارى به‌ طور يكنواخت در طول دوره بيمه مستقيم مربوط شناسايى و در مواردى كه شناسايى درآمد در بيمه‌هاي مستقيم براساس الگوى وقوع خطر است، هزينه یاد شده نيز طبق الگوی مزبور شناسايى مي‌شود. هزینه بيمه اتکايي واگذارى در بيمه‌هاي اتكايى غيرنسبى نيز معمولاً طى دوره بيمه اتکايي به‌طور یکنواخت به عنوان هزينه دوره شناسايى مي‌شود. 35 . كارمزدهاى دريافتى و دريافتنى از بيمه‌گر اتكايى طبق شرایط بیمه اتکایی تعلق می‌گیرد و بنابراین در زمان شروع پوشش بیمه اتکایی به‌عنوان درآمد شناسایی می‌شود. 36 . سهم بیمه‌گر مستقیم از مشارکت در سود (کارمزد منافع) دریافتی یا دریافتنی از بیمه‌گر اتکایی، طبق مبنای تعهدی صرف‌نظر از زمان دریافت آن، در زمان تحقق به‌عنوان درآمد شناسایی می‌شود. 37 . بيمه‌گر اتكايى ممكن است بخشى از خطر پذيرفته شده از بيمه‌گر مستقيم را مجدداً  به بيمه‌گر اتكايى ديگرى (بیمه‌گر اتکایی قبول‌کننده) واگذار كند كه به آن واگذارى مجدد گفته مي‌شود. نحوه حسابداری قراردادهای بیمه اتکایی مجدد نیز مشابه قراردادهای بیمه اتکایی اولیه است. انتقال پرتفوى‏ 38 . طبق ماده 54 قانون تأسیس بیمه مرکزی ایران و بیمه‌گری، مؤسسات بیمه می‌توانند با موافقت بیمه مرکزی ایران و تصویب شورای عالی بیمه تمام یا قسمتی از پرتفوی خود را با کلیه حقوق و تعهدات ناشی از آن به یک یا چند مؤسسه بیمه‌ مجاز دیگر واگذار کنند. 39  . باتوجه به اینکه مسئولیت مرتبط با خسارت بیمه انتقالی از بیمه‌گر انتقال دهنده به بیمه‌گر قبول کننده منتقل می‌شود، انتقال پرتفوی باید توسط بیمه‌گر انتقال‌دهنده به‌عنوان حذف پرتفوی و توسط بیمه‌گر قبول‌کننده به‌عنوان قبول پرتفوی به‌حساب گرفته شود. 40  . حذف پرتفوی باید توسط بیمه‌گر انتقال دهنده ازطریق حذف بدهیها و داراییهای مرتبط با خطرات منتقل شده، به‌حساب گرفته شود. قبول پرتفوی باید توسط بیمه‌گر قبول‌کننده از طریق شناسایی درآمد حق بیمه عاید نشده و خسارت معوق پذیرفته شده، به‌حساب گرفته شود. بیمه مشترک 41  . فعالیتهای بیمه‌ای که از طریق قراردادهای بیمه مشترک با بیمه‌گذار انجام می‌شود باید توسط بیمه‌گران قبول‌کننده همانند بیمه مستقیم به‌حساب گرفته شود. 42 . بیمه‌گران مستقیم یا اتکایی ممکن است طی یک قرارداد بیمه مشترک، طرف بیمه‌گذار واقع شوند یا اینکه هریک به نسبت سهم خود از بیمه مشترک، قراردادهای جداگانه با بیمه‌گذار منعقد کنند. در این موارد بیمه‌گران سهم خود از حق بیمه‌ها، خسارت و سایر هزینه‌ها را براساس نسبتهای توافقی به حساب می‌گیرند. 43  . بيمه نامه‌هايى كه به‌ طور مستقيم توسط  یکی از اعضاى گروه بیمه‌گران مشترک صادر مي‌شود بايد توسط آن عضو به عنوان بيمه مستقيم به حساب گرفته شود و بخشى از خطرات كه توسط ساير اعضاى گروه پذيرفته مي‌شود بايد همانند بيمه اتکايي واگذارى محسوب گردد.  بيمه‌گرانى كه اين خطرات را مى‌پذيرند بايد با آن همانند بيمه اتکايي قبولى برخورد كنند. مخارج تحصيل‏ 44  . مخارج تحصیل بیمه‌ نامه‌ها باید در زمان وقوع به‌عنوان هزینه دوره شناسایی شود. 45 . مخارج تحصیل، از‌جمله شامل حق‌العمل پرداختی به نمایندگیهـا، مخـارج صـدور بیمه‌نامه‌ها، مخارج اداری نگهداری سوابق بیمه‌نامه‌ها و مخارج وصول حق بیمه‌هاست. افشا 46  . اطلاعات زیر باید در یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی افشا شود : الف .  رویه شناسايى درآمد حق بيمه و حق بیمه عاید نشده ( اعم از بیمه‌های مستقیم و بیمه‌های اتکایی)، ب . رویه شناسایی هزینه حق بیمه بیمه های اتکایی واگذاری، و ج . نحوه محاسبه ذخیره خسارت معوق و ذخیره تکمیلی.   47  . اقلام زير بايد در متن ترازنامه افشا شود: الف .  مطالبات از بیمه‌گذاران و نمایندگان، ب . مطالبات از بیمه‌گران اتکایی، ج . بدهى خسارت معوق، د . بدهى به بيمه‌گران اتكايى، ﻫ . حق بيمه عاید نشده، و و . ذخیره تکمیلی.   48  . اقلام زير بايد در متن صورت سود و زيان افشا شود: الف .  درآمد حق بيمه (مستقیم و اتکایی قبولی)، ب . درآمد بازیافت خسارت از بيمه‌گران اتكايى، ج . هزينه خسارت بيمه‌هاي مستقيم و اتکایی قبولی، و د . هزينه حق بيمه اتکايي واگذارى.   49 . اجزاى تشكيل‌دهنده اقلام ذكر شده در بندهاى 47 و 48 در يادداشتهاى توضيحى افشا مي‌شود. تاریخ اجرا 50  . الزامات این استاندارد در‌مورد کلیه صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ   1/1/1386 و بعد از آن شروع می شود، لازم‌الاجراست. مطابقت با استانداردهای بین‌المللی حسابداری 51 . هیئت استانداردهای بین‌المللی حسابداری در رابطه با بیمه‌های عمومی، استاندارد خاصی تدوین نکرده است، اما در استاندارد بین‌المللی گزارشگری مالی شماره 4 با عنوان ” قراردادهای بیمه“ چارچوبهای کلی در‌ مورد تعریف بیمه و فعالیتهای بیمه‌ای ارائه کرده است.     پیوست شماره 1 نمونه صورتهای مالی     این پیوست به‌منظور آشنایی با نحوه اجرای بعضی از الزامات استاندارد حسابداری شماره 28  تهیه شده است و بخشی از استاندارد محسوب نمی‌شود. در این پیوست صورتهای مالی اساسی همراه با برخی از یادداشتهای توضیحی لازم برای تشریح کاربرد الزامات این استاندارد ارائه شده است. صورتهای مالی نمونه مندرج در این پیوست، اطلاعات مربوط به فعالیتهای بیمه زندگی را دربر نمی‌گیرد. این نمونه دربرگیرنده بخشی از صورتهای مالی است و نباید به‌عنوان یک مجموعه کامل و جامع درنظر گرفته شود.   پيوست شماره1 (ادامه)شركت سهامي بيمه نمونه ترازنامه در تاريخ  29  اسفند 2×13                                                                                                  داراييها يادداشت 29/12/2×13 (تجديد ارائه شده)29/12/1×13 بدهيها و حقوق‌ صاحبان سهام يادداشت 29/12/2×13 (تجديد ارائه شده) 29/12/1×13     ميليون ريال ميليون ريال     ميليون ريال ميليون ريال داراییهای جاري:       بدهيهاي جاري:       موجودي نقد   379ر41 661ر25                       بدهي خسارات معوق   347ر50 643ر38 سرمايه‌گذاريهاي کوتاه‌مدت   836ر94 359ر79 بدهي به بيمه‌گران اتکايي   754ر49 226ر31 مطالبات از بيمه‌گذاران و نمايندگان   347ر86 494ر80 ساير حسابها و اسناد پرداختني   105ر24 953ر22 مطالبات از بيمه‌گران اتکايي   286ر17 114ر9 حق بيمه عايد نشده   904ر130 243ر85 سايرحسابها و اسناد دريافتني   142ر78 832ر104 ذخيره تکميلي   430ر22 174ر19 سفارشات و پيش‌پرداختها   142ر5 827ر6 ذخيره ماليات   150ر12 221ر48 جمع داراييهاي جاري   132ر323 287ر306 سود سهام پرداختني   240ر29 589ر41 داراییهاي غيرجاري:       جمع بدهيهاي جاري   930ر318 049ر287 داراییهاي ثابت مشهود   135ر76 604ر73 بدهيهاي غيرجاري :       دارایيهاي نامشهود   109ر4 927ر3 تسهيلات مالي دريافتي بلندمدت   938ر9 800ر8 سرمايه‌گذاريهاي بلندمدت   089ر331 658ر221 ذخيره مزاياي پايان خدمت کارکنان   551ر14 747ر11 سايرداراييها     366ر64 826ر53 جمع بدهيهاي غيرجاري     489ر24 547ر20 جمع داراييهای غيرجاري   699ر475 015ر353 جمع بدهیها   419ر343 596ر307         حقوق صاحبان سهام:               سرمايه   000ر400 000ر310         اندوخته قانوني   033ر22 000ر21         ساير اندوخته‌ها   182ر13 281ر9         سود انباشته   197ر20 425ر11         جمع حقوق صاحبان سهام   412ر455 706ر351 جمع دارايیها   831ر798 302ر659 جمع بدهيها و حقوق صاحبان سهام   831ر798 302ر659 12يادداشتهاي توضيحي  …  تا  …  مندرج در صفحات …  تا  …  ،  جزء لاينفک صورتهاي مالي است.   استاندارد حسابداری شماره 28 فعالیتهای بیمه عمومی پیوست شماره1 (ادامه) شرکت سهامي بيمه نمونه صورت سود و زيان براي سال مالي منتهي به 29 اسفند ماه 2×13 (تجديد ارائه شده)     يادداشت   سال 2×13   سال 1×13         ميليون ريال   ميليون ريال   ميليون ريال درآمد حق بيمه           211ر384   965ر292 درآمد بازيافت خسارت از بيمه‌گران اتکايي           120ر42   562ر35 ساير درآمدهاي بيمه‌ای           168ر21   570ر21             499ر447   097ر350 کسر مي‌شود:                 هزينه خسارت       826ر247       188ر162 هزينه حق بيمه اتکايي واگذاري       443ر97       986ر77 ساير هزينه‌هاي بيمه‌ای       464ر43       379ر25             ( 733ر388)   (   553ر265) سود ناخالص فعالیتهای بیمه‌ای           766ر58   544ر84 خالص درآمد سرمايه‌گذاريها           815ر30   253ر40 هزينه‌هاي اداري و عمومي           ( 065ر61)   (   714ر53) سود عملياتي           516ر28   083ر71 هزينه‌هاي مالي       ( 285ر1)       (   137ر1) خالص ساير درآمدها و هزينه‌هاي غيرعملياتي     968       426             (    317)   (   711) سود قبل از ماليات           199ر28   372ر70 ماليات           (    417ر7)   (   467ر16) سود خالص           782ر20   905ر53   گردش حساب سود انباشته   سود خالص       782ر20   905ر53 سود انباشته در ابتداي سال   284ر12       246ر11 تعديلات سنواتي   (    859)       (   527) سود انباشته در ابتداي سال- تعديل شده       425ر11   719ر10 سود قابل تخصيص       207ر32   624ر64 تخصيص سود :             اندوخته قانوني   ( 033ر1)       (   695ر2) ساير اندوخته‌ها   ( 902ر3)       ( 908ر10) سود سهام مصوب   ( 075ر7)       ( 596ر39)         ( 010ر12)   ( 199ر53) سود انباشته در پايان سال       197ر20   425ر11 يادداشتهاي توضيحي  …  تا  …  مندرج در صفحات …  تا  …  ،  جزء لاينفک صورتهاي مالي است. استاندارد حسابداری شماره 28 فعالیتهای بیمه عمومی پیوست شماره 1  (ادامه) شركت سهامي بيمه نمونه صورت جریان وجوه نقد برای سال مالی منتهی به  29  اسفند ماه 2×13           (تجديد ارائه شده)   يادداشت سال 2×13 سال 1×13     ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال فعاليتهاي عملياتي:         جريان خالص ورود وجه نقد ناشي از فعاليت‌هاي عملياتي     038ر130 471ر96 بازده سرمايه‌گذاريها و سود پرداختي بابت تأمين مالي :         سود پرداختي بابت تسهيلات مالي   (250ر1)   (012ر1) سود سهام پرداختي   (779ر21)   (947ر8) جريان خالص خروج وجه نقد ناشي از بازده سرمايه‌گذاريها و سود  پرداختي بابت تأمين مالي       (029ر23)   (959ر9) ماليات بردرآمد:         ماليات بردرآمد پرداختي (شامل پيش‌پرداخت ماليات بردرآمد)     (573ر32) (363ر33) فعاليتهاي سرمايه‌گذاري:         وجوه پرداختي جهت داراييهاي ثابت مشهود و ساير دارایيها   (600ر17)   (970ر2) وجوه پرداختي بابت تحصيل سرمايه‌گذاريهاي بلندمدت   (461ر132)   (516ر86) وجوه پرداختي بابت سپرده‌هاي کوتاه‌مدت   (117ر9)   (138ر5) وجوه حاصل از فروش سرمايه‌گذاريهاي کوتاه‌مدت   821ر5   300ر11 وجوه حاصل از فروش دارائيهاي ثابت مشهود   500ر3   450ر6 جريان خالص خروج وجه نقد ناشي از فعاليت‌هاي سرمايه‌گذاري     (857ر149) (874ر76) جريان خالص خروج وجه نقد قبل از فعاليتهاي تأمين مالي     (421ر75) (725ر23) فعاليتهاي تأمين مالي:         وجوه حاصل از افزايش سرمايه   000ر90   – دريافت تسهيلات مالي   000ر3   – بازپرداخت اصل تسهيلات مالي دريافتي   (862ر1)   (580ر1) خالص جريان ورود (خروج) وجه نقد ناشي از فعاليتهاي تأمين مالي     138ر91 (580ر1) خالص افزايش(کاهش) در وجه نقد     717ر15 (305ر25) مانده وجه نقد در آغاز سال     661ر25 966ر50 مانده وجه نقد در پايان سال     379ر41 661ر25   يادداشتهاي توضيحي  …  تا  …  مندرج در صفحات …  تا  …  ،  جزء لاينفک صورتهاي مالي است. خلاصه اهم رویه‌های حسابداری یادداشت …  -   شناسایی درآمد حق بیمه و بازیافت خسارت از محل بیمه‌های اتکایی به‌استثنای بیمه مهندسی و باربری، در سایر رشته‌های بیمه‌ای درآمد حق بيمه از تاريخ شروع پوشش بيمه‌اي و بطور يکنواخت در طول دوره بيمه‌نامه (براي بيمه‌نامه‌هاي مستقيم) و در طول دوره پذيرش غرامت (براي بيمه‌هاي اتکايي) شناسايي می‌شود. در بیمه‌های مهندسی و باربری که الگوی وقوع خطر در طول دوره بیمه نامه یکنواخت نیست، درآمد حق بيمه متناسب با الگوي وقوع خطر براوردي، شناسايي می‌شود. ضمناً بخشي از حق بيمه مرتبط با بيمه‌هاي صادره طي دوره مالي که قابل انتساب به پوشش خطر بعد از پايان دوره مالي است به‌عنوان حق بيمه عايد نشده شناسايي می‌شود. براي محاسبه حق بيمه عايد نشده، در مواردي که حق بيمه متناسب با گذشت زمان به‌عنوان درآمد شناسايي می‌شود، از روش فصلي (روش  )  استفاده می‌شود. همچنين مبالغ دريافتي و قابل دریافت از بيمه‌گر اتکايي بابت بازیافت خسارت واقع شده همزمان با شناسایی هزینه خسارات مربوط، به عنوان درآمد شناسايي می‌شود.   یادداشت …   -  شناسایی درآمد کارمزد و مشارکت در منافع اتکایی درآمد کارمزد طبق شرایط بیمه‌نامه در زمان شروع پوشش بیمه‌ای شناسایی می‌شود. همچنین درآمد مشارکت در منافع حاصل از بیمه‌های اتکایی در زمان مشخص شدن نتایج عملیات بیمه‌های اتکایی، به‌عنوان درآمد شناسایی می‌شود.   یادداشت …  -   شناسایی هزینه خسارت در بیمه‌های مستقیم هزینه خسارت معمولاً  پس از گزارش وقوع خسارت از سوی بیمه‌گذار و انجام رسیدگیهای لازم توسط کارشناسان شرکت در حسابها شناسایی می‌شود. ضمناً بابت خسارت واقع شده‌ای که پرداخت نشده است و خسارت واقع شده‌ای که گزارش نشده است نیز با توجه به تجربیات گذشته و آخرین اطلاعات موجود، ذخیره مورد نیاز براورد و شناسایی می‌شود. در صورت لزوم، بابت بدهی خسارت معوق براساس اطلاعاتی که پس از شناخت اولیه بدست می‌آید، تعدیل صورت می‌گیرد و اثرات ناشی از این تعدیل در صورت سود و زیان دوره منظور می‌شود. در بیمه‌های اتکایی قبولی نیز هزینه خسارات براساس گزارشهای دریافتی از بیمه‌گر مستقیم شناسایی می‌شود.   یادداشت …   -  ذخیره تکمیلی برای هر رشته از فعالیتهای بیمه‌ای که انتظار می‌رود حق بیمه عاید نشده آنها برای پوشش خسارت مورد انتظار و هزینه‌های مربوط در دوره منقضی نشده کافی نباشد، ذخیره تکمیلی در نظر گرفته می‌شود.   یادداشت …  -   مخارج تحصیل مخارج تحصیل یا تمدید بیمه‌نامه‌ها نظیر کارمزد پرداختی به نمایندگان، مخارج صدور بیمه‌نامه‌ها و سایر مخارج مربوط، در زمان وقوع به‌عنوان هزینه شناسایی می‌شود.   یادداشت …  -   مطالبات از بیمه‌گذاران  و نمایندگان   2×13 1×13   ميليون ريال ميليون ريال بيمه‌گذاران 222ر80 263ر75 نمايندگان 125ر10 831ر8   347ر90 094ر84 ذخيره مطالبات مشکوک‌الوصول (000ر4) (600ر3)   347ر86 494ر80   یادداشت …  -   مطالبات از بیمه‌گران اتکایی   2×13 1×13   ميليون ريال ميليون ريال شرکتهاي بيمه داخلي 117ر15 231ر8 شرکتهاي بيمه خارجي 569ر3 183ر2   686ر18 414ر10 ذخيره مطالبات مشکوک‌الوصول (400ر1) (300ر1)   286ر17 114ر9   یادداشت …  -   بدهی خسارت معوق     2× 13   1×13     ميليون ريال   ميليون ريال آتش‌سوزي   570ر10   194ر5 باربري   119ر7   725ر4 بدنه اتومبيل   215ر6   211ر7 شخص ثالث   927ر11   504ر8 مسئوليتهاي مدني   273ر3   670ر3 مهندسي   424ر8   212ر6 ساير   819ر2   127ر3     347ر50   643ر38   یادداشت …  -   بدهی به بیمه‌گران اتکایی     2× 13   1×13     ميليون ريال   ميليون ريال شرکتهاي بيمه داخلي   638ر40   811ر23 شرکتهاي بيمه خارجي   116ر9   415ر7     754ر49   226ر31   یادداشت …  -   حق بیمه عاید نشده     2× 13   1×13     ميليون ريال   ميليون ريال آتش‌سوزي   280ر25   947ر20 باربري   452ر26   520ر18 بدنه اتومبيل   115ر29   806ر23 شخص ثالث   074ر10   911ر6 مسئوليتهاي مدني   253ر7   085ر2 مهندسي   930ر26   407ر11 ساير   800ر5   567ر1     904ر130   243ر85   یادداشت …  -  ذخیره تکمیلی     2× 13   1×13     ميليون ريال   ميليون ريال شخص ثالث   806ر15   638ر14 سایر   624ر6   536ر4     430ر22   174ر19   یادداشت …  -   درآمد حق بیمه     2×13   1×13     ميليون ريال   ميليون ريال بيمه‌‌هاي مستقيم   405ر297   049ر219 بيمه‌هاي اتکايي قبولي   806ر86   916ر73     211ر384   965ر292   درآمد حق بیمه‌های مستقیم و اتکایی قبولی به‌شرح زیر است :     2×13   1×13     بیمه‌های مستقیم   بیمه‌های اتکایی قبولی   جمع   جمع     ميليون ريال   ميليون ريال   ميليون ريال   ميليون ريال آتش سوزي   174ر40   380ر21   554ر61   127ر54 باربري   906ر27   –   906ر27   278ر21 بدنه اتومبيل   842ر47   415ر6   257ر54   361ر39 شخص ثالث   791ر98   112ر38   903ر136   459ر107 مسئوليتهاي مدني   709ر22   –   709ر22   316ر19 مهندسي   173ر30   184ر15   357ر45   620ر36 ساير   810ر11   715ر5   525ر17   804ر14     405ر297   806ر86   211ر384   965ر292   یادداشت …  -  درآمد بازیافت خسارت از بیمه‌گران اتکایی     2× 13   1×13     ميليون ريال   ميليون ريال آتش‌سوزي   413ر7   149ر6 باربري   910ر4   513ر5 بدنه اتومبيل   722ر5   932ر4 شخص ثالث   258ر9   820ر5 مسئوليتهاي مدني   395ر4   091ر3 مهندسي   805ر6   417ر7 ساير   617ر3   640ر4     120ر42   562ر35   یادداشت …  -   سایر درآمدهای بیمه‌ای     2×13   1×13     کارمزد   مشارکت در منافع   جمع   جمع     ميليون ريال   ميليون ريال   ميليون ريال   ميليون ريال آتش سوزي   483ر3      429   912ر3   527ر4 باربري   911ر3   741ر3   652ر7   491ر7 بدنه اتومبيل   890ر2   –   890ر2   185ر3 شخص ثالث   907ر1   –   907ر1   729ر1 مسئوليتهاي مدني   532   –   532   913 مهندسي   291ر1   053ر1   344ر2   768ر1 ساير   274ر1   384   658ر1   904ر1     288ر15   607ر5   895ر20   517ر21 سود سپرده اتکایی           273   53             168ر21   570ر21   یادداشت …  -   هزینه خسارت     2×13   1×13     ناخالص   بازيافتي   خالص   خالص     ميليون ريال   ميليون ريال   ميليون ريال   ميليون ريال آتش سوزي   192ر24   (179ر3)   013ر21   734ر15 باربري   951ر15   –   951ر15   380ر12 بدنه اتومبيل   034ر37   (715ر4)   319ر32   167ر21 شخص ثالث   963ر127   –   963ر127   519ر87 مسئوليتهاي مدني   135ر15   –   135ر15   004ر6 مهندسي   580ر24   –   580ر24   205ر13 ساير   737ر12   (872ر1)   865ر10   179ر6     592ر257   (766ر9)   826ر247   188ر162   از مبلغ 766ر9  میلیون ریال بازیافتی معادل 195ر7 میلیون ریال بابت اموال اسقاطی و571ر2 میلیون ریال نیز مربوط به حق جانشینی است. هزینه خسارت بیمه‌های مستقیم و اتکایی قبولی به‌شرح زیر است :       بیمه‌های مستقیم بيمه‌هاي اتکايي قبولي جمع     ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال آتش سوزي   063ر14   50ر6 013ر21 باربري   951ر15 – 951ر15 بدنه اتومبيل   598ر27   21ر4 319ر32 شخص ثالث   824ر119   139ر8 963ر127 مسئوليتهاي مدني   135ر15 – 135ر15 مهندسي   113ر21   67ر3 580ر24 ساير   020ر8   45ر2 865ر10     704ر221   122ر26 826ر247   یادداشت …  -    هزینه حق بیمه اتکایی واگذاری     2×13   1×13     اجباري   اختياري   جمع   جمع     ميليون ريال   ميليون ريال   ميليون ريال   ميليون ريال آتش سوزي   350ر18   949ر1   299ر20   413ر17 باربري   103ر22   958   061ر23   278ر19 بدنه اتومبيل   684ر11   109ر1   793ر12   936ر9 شخص ثالث   851ر24   620ر1   471ر26   012ر20 مسئوليتهاي مدني   150ر3   –   150ر3   456ر3 مهندسي   147ر6   780ر1   927ر7   840ر4 ساير   869ر2   873   742ر3   051ر3     154ر89   289ر8            443ر97   986ر77   یادداشت …  -   سایر هزینه‌های  بیمه‌ای   2×13   1×13 کارمزد و تمبر  : بیمه‌های ‌مستقیم   بیمه‌های اتکایی قبولی   جمع   جمع   ميليون ريال   ميليون ريال   ميليون ريال   ميليون ريال آتش سوزي 465ر6   938   403ر7   713ر5 باربري 120ر6   341   461ر6   074ر4 بدنه اتومبيل 163ر6   775   938ر6   392ر4 شخص ثالث 021ر9   412ر1   433ر10   488ر6 مسئوليتهاي مدني 825ر1   –   825ر1   711 مهندسي 604ر2   568   172ر3   165ر2 ساير 274ر1   245   519ر1   923   472ر33   279ر4   751ر37   466ر24                 هزینه مشارکت در منافع قراردادهای بیمه‌ای           000ر5     300 3%  سهم صندوق تأمین خسارتهای بدنی           713     613           464ر43   379ر25   یادداشت …  -   صورت تطبيق سود عملياتي    صورت تطبيق سود عملياتي با جريان خالص ورود وجه نقد ناشي از فعاليتهاي عملياتي بشرح زير است:     2×13   1×13     ميليون ريال   ميليون ريال سود عملياتي   516ر28   083ر71 هزينه استهلاک   068ر4   728ر3 خالص افزايش در ذخيره مزاياي پايان خدمت کارکنان   804ر2   859ر3 افزايش مطالبات از بيمه‌گذاران و نمايندگان   (   853ر5)   ( 315ر9) افزايش مطالبات از بيمه‌گران اتکايي   (   172ر8)   ( 500ر10) کاهش ساير حسابها و اسناد دريافتني   690ر26   604ر1 کاهش سفارشات و پيش‌پرداختها   685ر1   530 افزايش بدهي خسارات معوق   704ر11   118ر5 افزايش (کاهش) بدهي به بيمه‌گران اتکايي   528ر18   ( 725ر2) افزايش (کاهش) ساير حسابها و اسناد پرداختني   152ر1   (   461) افزايش حق بيمه عايد نشده   661ر45   358ر29 افزايش ذخيره تکميلي   256ر3   192ر4     038ر130   471ر96     پیوست شماره 2 مبانی نتیجه‌گیری پيشينه 1  . پیش از تدوین این استاندارد، شرکتهای بیمه در ایران برای گزارشگری مالی فعالیتهای بیمـه عمومی، در مواردی که آیین‌نامه‌های شورای عالی بیمـه رویـه خاصی را مقـرر کـرده بـود، از این آیین‌نامه‌ها تبعیت و در بقیه موارد از استانداردهای حسابداری استفاده می‌کردند. با توجه به وجود استاندارد حسابداری خاص برای فعالیتهای بیمه‌ای در دیگر کشورها، ورود بخش خصوصی به فعالیتهای بیمه و لزوم شفافیت بیشتر در گزارشگری مالی شرکتهای بیمـه، در شهریورماه 1381 پروژه‌ای با عنوان ” تدوین استانداردهای حسابداری برای فعالیتهای بیمه“  به‌موجب مصوبه کمیته تدوین استانداردهای حسابداری در دستور کار مدیریت تدوین استانداردها قرار گرفت. 2  . پروژه در قالب یک پژوهش برای گروه کارشناسی مدیریت تدوین استانداردها تعریف شد. ابتدا ادبیات و استانداردهای مرتبط در سایـر کشورهـا بررسی و گزارش مطالعـات تطبیقی تهیه گردید، سپس براساس مطالعات مقدماتی، فعالیتهـای بیمه باتوجـه به ماهیت و ویژگیهای آن به دو بخش تقسیم و مقرر شد پروژه تدوین استاندارد حسابداری برای فعالیتهـای بیمه در دو مرحله اجرا شود. تدوین استاندارد حسابداری برای فعالیتهای بیمه عمومی در دستور کار مرحله اول پروژه و تدوین استاندارد حسابداری فعالیتهای بیمه زندگی نیز در دستـور کار مرحله دوم قرار گرفت. 3  . باتوجه به ویژگیهای صنعت بیمه، گروه کارشناسی تدوین استانـدارد حسابداری فعالیتهـای بیمه با عضویت نمایندگان بیمه مرکزی، نمایندگان شرکتهای بیمه و برخی مدیران حسابرسی شرکتهای بیمه تشکیل شد. پس از تشکیل گروه کارشناسی، مسائل خاص فعالیتهای بیمه عمومی توسط اعضای گروه بررسی شد ونتایج کار گروه کارشناسی در قالب یک گزارش پژوهشی دراختیار کمیته تدوین استانداردهای حسابداری قرار گرفت. 4  . پس از تأیید ضرورت تدوین استاندارد حسابداری فعالیتهای بیمه عمومی توسط کمیته تدوین استانداردهای حسابداری، گروه کارشناسی پیش‌نویس استاندارد را تهیه کرد. این پیش‌نویس در جلسات متعدد کمیته تدوین استانداردهای حسابداری بررسی و اصلاحات لازم در آن اعمال گردید. دلایل تدوین استاندارد حسابداری فعالیتهای بیمه عمومی 5  . اهم دلایل ضرورت تدوین این استاندارد به‌شرح زیر است : ·     ویژگیهای متفاوت و منحصر به فرد فعالیتهای بیمه عمومی. ·     مستثنی‌کردن فعالیتهای بیمه از دامنه کاربرد استاندارد حسابداری شماره3  باعنوان ” درآمد عملیاتی“ . ·     استفاده از روشهای متفاوت حسابداری توسط شرکتهای بیمه برای معاملات و رویدادهای مشابه. ·     لزوم شفافیت بیشتر گزارشگری مالی شرکتهای بیمه. دامنه کاربرد 6  . یکی از مسائل مطرح این است کـه آیـا این استاندارد بایـد تمام جنبه‌های حسابداری شرکتهای بیمه را پوشش دهد یا تنها بر فعالیتهای بیمه‌ای متمرکز باشد. کمیته بنابه دلایل زیر معتقد است که این استاندارد باید تنها بر فعالیتهای بیمه‌ای بپردازد: الف .    تدوین استاندارد حسابداری برای شرکتهای بیمه موجب تکرار الزامـات مطـرح شده در دیگر استانداردهای حسابداری می‌شود که ضرورت ندارد. ب  .    چنانچه الزامات حسابداری تجویز شده برای شرکتهای بیمه با الزامات حسابداری تجویز شده برای سایر شرکتها در‌مورد یک رویداد واحد متفاوت باشد، این امر می‌تواند بر قابلیت مقایسه اطلاعات مالی بین شرکتها اثر نامطلوب داشته باشد. ج  .    شرکتهای بیمه ممکن است صرفاً در یک زمینه تخصصی فعالیت کنند یا اینکه فعالیتهای تخصصی متفاوتی را انجام دهند. لذا تدوین یک استاندارد جامع برای تمام آنها ممکناست عملی و قابل توجیـه نباشد. علاوه‌بر این، برخی از شرکتهـای بیمـه ممکن است هم در زمینه فعالیتهای بیمه‌ای و هم در دیگر زمینه‌ها فعالیت کنند.   7  . به‌دلیل گستردگی دامنه فعالیتهای بیمه‌ای و در عین حال متفاوت بودن ویژگیهای این فعالیتها از یکدیگر، کمیته تصمیم گرفت فعالیتهای بیمه‌ای‌ را باتوجه به ویژگیهای آنها طبقه‌بندی کند. باتوجه به بررسیهای انجام شده درخصوص انواع فعالیتهای بیمه‌ای، این فعالیتها به دو دسته شامل فعالیتهای بیمه عمومی (غیر زندگی) و فعالیتهای بیمه زندگی طبقه‌بندی شد. نظر به‌اینکه این دو گروه فعالیت تفاوتهای قابل ملاحظه‌ای با یکدیگر دارند، مقرر شد بنابه ضرورتهای موجود ابتدا استاندارد حسابداری فعالیتهای بیمه عمومی تدوین شود. شناخت درآمد حق بیمه 8  . درآمد حق بیمه از تاریخ شروع پوشش بیمه‌ای در رابطه با هریک از بیمه‌نامه‌ها شناسایی می‌شود. تاریخ شروع پوشش بیمه‌ای اصولاً باید در رابطه با هریک از بیمه‌نامه‌های‌صادره تعیین شود. اما به‌دلیل حجم زیاد بیمه‌نامه‌های صادره، پراکندگی جغرافیایی صدور بیمه‌نامه‌ها، عدم دسترسی بموقع به اطلاعات لازم و سایر محدودیتهای موجود، تعیین تاریخ شـروع پوشش بیمه‌ای در رابطه با هریک از بیمه‌نامه‌ها عملی دشوار و فاقد توجیه اقتصادی است. بنابراین، بنابه ملاحظات عملی، بیمه‌گران می‌توانند از یک تاریخ تقریبی برای تعیین تاریخ شروع پوشش بیمه‌ای برای مجموعه‌ای از بیمه‌نامه‌ها استفاده کنند، بشرطی که درآمد حق بیمه شناسایی شده با استفاده از این روش در مقایسه با درآمد حق بیمه شناسایی شده باتوجه به تاریخ شروع پوشش بیمه‌ای هریک از بیمه‌نامه‌ها در دوره مالی مربوط تفاوت با اهمیتی نداشته باشد. 9  . حق بیمه بابت پذیرش خطر توسط بیمه‌گر برای یک دوره معین است. در بیمه‌های عمومی، اغلب دوره زمانی پوشش خطر توسط بیمه‌نامه‌ها با دوره تحت پوشش صورتهای مالی منطبق نیست، لذا باید براساس الگوی مشخص، آن بخش از حق بیمه که با خطرات پذیرفته شده در دوره مالی جاری مرتبط است، به‌عنوان درآمد حق بیمه و بخش دیگری که با خطرات پذیرفته شده در دوره یا دوره‌های آتی مرتبط است به‌عنوان حق بیمه عاید نشده (بدهی بیمه‌گـر)شناسایی شود. برای آندسته از فعالیتهای بیمه‌ عمومی که توزیع خطر در طول دوره پوشش خطر (مدت بیمه نامه) نوسان قابل ملاحظه‌ای ندارد، فرض بر این است که حق بیمه به‌طور یکنواخت در طول دوره پوشش خطر عاید می‌شود. بنابراین، درآمد حق بیمه را می‌توان با استفاده از الگوی تناسب زمانی شناسایی کرد. 10 . از بین روشهای قابل استفاده در الگوی تناسب زمانی شامل روشهای روزانه (  )، ماهانه( )، فصلی ( )  و سالانه ( )، روش سالانه بخاطر غیر واقعی بودن بیش از حد نتایج بکارگیری آن نامناسب می‌باشد. بنابراین روش فصلی به‌دلیل صرفه اقتصادی و سهولت آن به‌عنوان تأمین‌کننده حداقل دقت مورد انتظار، توسط کمیته پذیرفته شد. 11 . یکی از روشهای متداول در صنعت بیمه‌ کشور برای شناسایی درآمد حق بیمه و حق بیمه عاید نشده، روش درصد ثابت است که به دلایل زیر توسط کمیته پذیرفته نشد : الف .    حجم فعالیت شرکتهای بیمه در دوره‌های زمانی مختلف باهم متفاوت است و اعمال درصد ثابت باعث می‌شود شفافیت صورتهای مالی مخدوش شود، و ب  .    تعیین یک درصد ثابت امری بسیار قضاوتی است و در مقایسه با روش تناسب زمانی از قابلیت اتکای کمتری در گزارشگری مالی برخوردار است. خسارت 12 . بخشی از خسارت ممکن است از طریق اموال اسقاطی و حق جانشینی بازیافت شود. باتوجه به اینکه این بازیافتها با خسارت رابطه علت و معلولی دارد، بنابراین، مبالغ بازیافتی یا بازیافتنی مذکور باید در همان دوره‌ای که خسارت مربوط به حساب گرفته می‌شود، شناسایی و مطابق رویه مورد استفاده برای اندازه‌گیری بدهی خسارت مربوط، اندازه‌گیری شود. بازیافت خسارت ناشی از اموال اسقاطی یا حق‌جانشینی به‌دلیل ارتباط با رویداد یا شرایطی واحد از مبلغ خسارت کسر می‌شود. ذخیره تکمیلی 13 . براساس آیین‌نامه‌های مصوب شورای عالی بیمه درصدی از حق بیمه‌های هرسال پس از کسر حق بیمه اتکایی واگذاری به‌عنوان ذخیره فنی تکمیلی و ذخیره فنی خطرات حوادث طبیعی محاسبه و شناسایی می‌شود. طرف حساب این ذخایر هزینه دوره شرکتهای بیمه است. به‌موجب مفاهیم نظری گزارشگری مالی، ذخایر بخشی از بدهیهاست و لذا تنها اقلامی را می‌توان به‌عنوان ذخیره شناسایی کرد که شرایط شناخت بدهی را احراز کرده باشد. یکی از این شرایط وجود تعهد فعلی برای انتقال منافع اقتصادی است. اقلامی که تعهد کنونی شرکت بیمه نیست نباید به‌عنوان ذخیره در صورتهای مالی شناسایی شود. 14 . چنانچه هر رشته از فعالیتهای بیمه‌ای در شرکتهای بیمه زیانبار باشد یعنی هزینه خسارت مورد انتظار بیش از حق بیمه عاید نشده باشد، شرکتهای بیمه عملاً  تعهد فعلی برای انتقال منافع اقتصادی در آینده دارند و از این بابت لازم است ذخیره تکمیلی شناسایی کنند. احتساب ذخیره تکمیلی برمبنای هر رشته از فعالیتهای بیمه‌ای با هدف انعکاس عملکرد هریک از رشته‌ها به‌طور جداگانه‌ (عدم تهاتر زیان یک رشته با سود رشته‌های دیگر) و اعمال احتیاط در شناسایی زیان صورت می‌گیرد. 15 . شرکتهای بیمه در رابطه با حوادث طبیعی فاجعه‌آمیز مانند زلزله‌های شدید که خسارت سنگین به‌بار می‌آورد، تعهد فعلی ندارند ولذا نمی‌توانند از این بابت ذخیره‌ای شناسایی کنند. حوادثی مانند زلزله قابل پیش‌بینی نیست و انعکاس هزینه از این بابت در دوره‌های زمانی قبل از وقوع، با مفاهیم نظری گزارشگری مالی سازگار نیست. حق بیمه‌های اتکایی 16 . از آنجا که معاملات بیمه اتکایی تعهدات بیمه‌گر مستقیم را در مقابل بیمه‌گذار رفع نمی‌کند، بنابراین، معاملات اتکایی به صورت ناخالص گزارش می‌شود و مطالبات از بیمه‌گران اتکایی با خسارت پرداختنی به بیمه‌گذاران مربوط تهاتر نمی‌گردد. زیرا طبق مفاهیم نظری گزارشگری مالی تهاتر تنها زمانی مناسب است که واحد تجاری قادر باشد برتسویه حساب از طریق پرداخت مبلغ خالص یا عدم پرداخت و الزام دیگری به پرداخت مبلغ خالص اصرار ورزد و این توان تضمین شده باشد. همچنین درآمدها و هزینه‌های مربوط به بیمه‌اتکایی با یکدیگر تهاتر نمی‌شود، زیرا بیمه‌گر بدون توجه به شرایط بیمه اتکایی متعهد به‌جبران خسارت وارده به بیمه‌گذار است. ضمناً، عدم تهاتر درآمدها و هزینه‌های مربوط به بیمه‌های اتکایی به ارائه اطلاعات شفاف درخصوص دامنه و اثربخشی و شاخصهای عملکرد مدیریت خطر به استفاده‌کنندگان صورتهای مالی کمک می‌کند. لذا بیمه‌گر مستقیم مبلغ حق بیمه‌های عاید شده طی دوره مالی را به‌عنوان درآمد شناسایی و حق بیمه واگذاری به بیمه‌گران اتکایی را به‌عنوان هزینه شناسایی می‌کند. همچنین خسارت دریافتی یا دریافتنی از بیمه‌گران اتکایی توسط بیمه‌گر مستقیم به‌عنوان درآمد شناسایی می‌شود و با هزینه خسارت یا هزینه حق بیمه اتکایی واگذاری قابل تهاتر نیست. مخارج تحصیل 17 . مخارج تحصیل شامل مخارجی است که در‌قبال تحصیل یا تمدید بیمه‌نامه‌ها و قراردادهای بیمه تحمل می‌شود مثل کارمزدها و حق‌العمل‌های پرداختی به نمایندگان و سایر هزینه‌های فروش و صدور نظیر تبلیغات و ارزیابی خطر. عده‌ای با تکیه بر فرایند تطابق درآمد و هزینه معتقدند که چون این مخارج هنگام صدور بیمه‌نامه‌ها واقع می‌شوند، ولی درآمد حق بیمه در طول دوره بیمه نامه تحقق می‌یابد، بنابراین، مخارج مزبور باید به‌عنوان دارایی شناسایی شود و به‌طور منظم در طول دوره مالی که انتظار می‌رود از منافع آن استفاده شود، مستهلک گردد. اما به‌نظر کمیته، از آنجا که مخارج یاد شده فاقد منافع اقتصادی آتی به‌عنوان یکی از ویژگیهای اساسی دارایی است، لذا این مخارج باید به‌محض وقوع به حساب هزینه دوره منظور شود.